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如何判定建筑业的兼营与混合销售?
主讲老师:白蕊莲
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如何判定建筑业的兼营与混合销售?

 

混合销售与兼营表面上很容易区分,实务中面对企业复杂的业务类型,常常容易判断错误。


一、混合销售的规定 


《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号),关于混合销售的规定:


附件1«营业税改征增值税试点实施办法»第四十条 


一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物,为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为,按照销售货物缴纳增值税;其他单位和个体工商户的混合销售行为,按照销售服务缴纳增值税。


本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户,包括以从事货物的生产、批发或者零售为主,并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。


该文件理解关键点为:


第一,同营改增前的界定:一项销售行为同时涉及货物和服务就是混合销售;


第二,依据主业纳税的基本原则;


第三,涉及增值税的不同税率或征收率;


对于销售自产货物同时提供建筑业劳务这种特殊类型的混合销售,营改增前适用“特殊类型混合销售”界定,可以分别按照销售货物和提供劳务缴纳增值税和营业税。


营改增后36号文未予明确如何交税,引发了巨大争议和理解分歧,给企业涉税业务也带来巨大风险。


二、兼营的规定


附件1«营业税改征增值税试点实施办法»第三十九条 


纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产,适用不同税率或者征收率的,应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额;未分别核算的,从高适用税率。


三、混合销售与兼营两者如何判断


(1)既有货物又有服务的,如果两者有必然联系,包含在同一项业务中,属于混合销售行为;如果两者没有必然联系,分属两个不同业务,甚至分别针对两个不同客户,属于兼营行为。


(2)既有A类服务,又有B类服务的,如果两者没有必然联系,属于兼营;如果两者有联系,甚至面对同一客户,但由于不符合混合销售“一项经营行为既包含货物,又包含服务”的界定,依然应归入兼营业务;


(3)既有A类服务,又有B类服务,面对一个客户并签署在同一项合同中,而且价款无法分离的,依然属于兼营,但应按照兼营相关文件中“未分别核算的,从高适用税率”要求,从高计征缴纳增值税。


四、特殊类型混合销售的规定


对于36号文未明确的特殊类型混合销售在国税总局2017年11号公告中对这个争议问题做了明确:


一、纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务,不属于《营业税改征增值税试点实施办法》(财税〔2016〕36号文件印发)第四十条规定的混合销售,应分别核算货物和建筑服务的销售额,分别适用不同的税率或者征收率。


如何理解这个政策?如何在实务中把握关键的判断点?我们进行深入分析。


1、销售自产货物同时提供建筑、安装服务的货物有哪些?


实务中属于这一类型的行业和产品很多,典型的有文件中列出的活动板房、机器设备、钢结构,除此之外,常见的还有塑钢门窗、消防设备、立体车库、楼宇智能系统、中央空调等设备和材料,只要是自产货物销售同时提供安装,就归入此类。


2、这到底还是不是混合销售?


营改增前这些业务被称之为“特殊类型混合销售”,11号公告直接认定为:不属于混合销售。这种认定既不属于混合销售,也不属于兼营,是介于两者之间的一种特殊业务。


3、如何理解货物和建筑服务销售额的分开核算?


这种分开核算至少包括两个层次:


第一,首先在合同报价和预算报价中应进行划分,明确货物销售收入和建筑服务收入的具体数字;


第二,应在企业会计核算中分为两种业务核算,也就是参照兼营的核算方法,分别核算收入和各自成本。


同时做到这两个层面,才能认为是分开核算。


4、未分开核算怎么办?


在合同中只有总价款,未能分别注明两部分具体价款,这个税又该怎么交?


是按照混合销售的主业交税,还是按照兼营的从高计征?只能参照兼营的从高计征。这一点是企业特别需要注意的。


5、如何分别适用不同税率和征收率?


(1)小规模纳税人销售自产货物同时提供建筑业服务,销售货物按照3%,建筑服务也按照3%。


(2)一般纳税人销售自产货物同时提供建筑服务,属于营改增前老项目延续的,销售货物按照16%,建筑服务按照3%。


(3)一般纳税人销售自产货物同时提供建筑服务,能不能理解为甲供工程呢?结合11号公告第四条对电梯产品的界定,我们认为这里不能理解为甲供材,否则就不需要再专门进行注明了。因此除非未来税务机关就这个问题进行明确,目前看来,一般纳税人销售自产货物同时提供建筑安装服务,建安部分业务只能选择11%税率。


四、电梯业务的特别规定


11号公告规定了销售自产货物提供建筑安装服务的处理原则,在文件第四条还专门就电梯业务做了更加特殊的规定:


四、一般纳税人销售电梯的同时提供安装服务,其安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税


1、如果电梯生产企业销售自产电梯同时提供安装服务,可以适用第一条规定,分别核算销售额,分别交税;


2、如果电梯销售企业销售外购电梯同时提供安装服务,也可以分开核算销售额,分别交税;


3、不仅可以分别核算,而且一般纳税人企业电梯安装部分可以按照甲供工程选择简易计税方法按照3%缴纳增值税。